Wyprodukowana i niezużyta energia z OZE zostaje wprowadzona do sieci zakładu energetycznego. Czy w związku z tym wspólnota powinna rozliczyć podatek VAT od sprzedaży nadwyżki?
Wspólnota mieszkaniowa (podatnik VAT czynny) wykorzystuje w swojej działalności, w oparciu o umowę najmu, instalację fotowoltaiczną. Jako prosument ma podpisaną umowę z zakładem energetycznym i za sprawą wynajętej instalacji fotowoltaicznej wytwarza energię w tzw. mikroinstalacji OZE, z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 50 kW (wielkość instalacji wyłącza obowiązek uzyskania zezwolenia i decyzji środowiskowych). Przy czym zgłoszenia instalacji fotowoltaicznej dokonała po 1 lipca 2022 r. i w związku z tym objęły ją zasady net-billingu. W praktyce zdarza się, że wyprodukowana energia nie zostanie zużyta przez wspólnotę na własne potrzeby. Wtedy jej nadwyżka zostaje wprowadzona do sieci zakładu energetycznego. W ten sposób powstaje tzw. depozyt, czyli nadwyżka energii wyprodukowanej przez wspólnotę, a nie zużytej na własne potrzeby. Jak zatem wspólnota powinna rozliczyć podatek VAT od sprzedaży nadwyżek?
Wytwarzanie energii
Zasady i warunki wykonywania działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w instalacjach odnawialnego źródła energii określa ustawa z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm., dalej: ustawa o OZE). Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie – Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej m.in. w mikroinstalacji (art. 3 pkt 1 ustawy o OZE).
Rozliczenia pomiędzy sprzedawcą a prosumentem energii odnawialnej, prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej są prowadzone na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanej w każdej godzinie. Sprzedawca dokonuje rozliczenia na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci. Zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:
- sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b ustawy o OZE symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne,
- rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.
Sprzedaż energii
W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że generalnie sprzedaż energii elektrycznej (będącej w podatku VAT towarem), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, wpisuje się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i stosownie do art. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54 poz. 535, dalej: ustawa o VAT) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z Prawa przedsiębiorców.
Zatem sprzedaż energii elektrycznej z mikroinstalacji OZE (fotowoltaiki) należy uznać jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a wspólnotę mieszkaniową (prosumenta) za podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, że wprowadzenie przez wspólnotę mieszkaniową (prosumenta) wyprodukowanej energii elektrycznej do sieci na rzecz zakładu energetycznego stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (art. 29a ust. 1 in principio ustawy o VAT).
Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej, czy prosument wirtualny wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wartość energii elektrycznej jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) jest wartością należną za wytworzenie i wprowadzenie przez prosumenta energii do sieci. Natomiast depozyt prosumencki pokazujący wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię wprowadzoną do sieci (ilość energii i wartość tej energii), jak wynika z przepisów ustawy o OZE, przeznaczony jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta. Jak wynika z art. 4c ust. 4 ustawy o OZE, wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Depozyt zapisany na koncie prosumenckim służy więc wyłącznie do regulowania zobowiązań, natomiast w żaden sposób nie może wpływać na kwestię ustalania podstawy opodatkowania. Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta pozostaje bez wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania. Uwzględniając przepisy art. 29a ust. 1 ust. 6, ust. 7 ustawy o VAT oraz przepisy ustawy o OZE, należy uznać, że podstawą opodatkowania jest zatem kwota należna, pomniejszona o należny z tytułu danej dostawy podatek.
Wartość wprowadzonej energii
Kwotę należną dla prosumenta (wspólnotę mieszkaniową) z tytułu dostawy wytworzonej energii elektrycznej w mikroinstalacji OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez prosumenta po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) jest wartością należną prosumentowi z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, obejmującą całość należnego prosumentowi świadczenia od zakładu energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że wymieniona wyżej wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez prosumenta do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, tzn. kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.
Podatek z tytułu tej dostawy należy więc liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”. Zatem podstawą opodatkowania, jaką wspólnota mieszkaniowa powinna określić z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie rozliczeniowym, nie jest wartość depozytu prosumenckiego, jaką zakład energetyczny rozlicza ze swoją należnością za sprzedaż energii pobranej przez wspólnotę, a ten okres rozliczeniowy. Podstawę opodatkowania dla prosumenta z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez wspólnotę jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i ceny stosowanej dla danego okresu rozliczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, bez pomniejszenia jej o wartość rozliczenia depozytu.
Należy wskazać, że właściwą dla dostawy energii elektrycznej jest podstawowa stawka podatku VAT wynosząca aktualnie 23 proc. (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Dotyczy to również energii elektrycznej wyprodukowanej z fotowoltaiki.
Marcin Szymankiewicz
doradca podatkowy