Usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi świadczone na rzecz wspólnot mieszkaniowych korzystają ze zwolnienia z VAT, natomiast usługi ochrony podlegają opodatkowaniu według stawki 23 proc. Oznacza to, że spółka – jako lider konsorcjum – może fakturować wspólnoty za oba zakresy usług, przy czym tylko część ochroniarska wymaga doliczenia podatku.
Spółka zajmuje się zarządzaniem budynkami mieszkalnymi (PKWiU 68.32.11.0 i 68.32.12.0). Jej klientami są wspólnoty mieszkaniowe, a działalność obejmuje wyłącznie budynki mieszkalne – domy jednorodzinne, budynki wielomieszkaniowe oraz budynki zbiorowego zamieszkania. Usługi zarządzania obejmują m.in. nadzór nad urządzeniami i bezpieczeństwem użytkowania, obsługę zgłoszeń awarii i aktów wandalizmu (całodobowa infolinia), zabezpieczanie nieruchomości i utrzymanie porządku, administrowanie budynkami i prowadzenie dokumentacji, kontrolę elementów bezpieczeństwa (szlabany, bramy, oświetlenie), gospodarowanie kluczami i nadzór przez system monitoringu, drobne czynności pomocnicze (np. roznoszenie pism).
Wszystkie te czynności traktowane są jako jedna kompleksowa usługa zarządzania, rozliczana ryczałtowo, bez wyodrębniania poszczególnych działań. Spółka utworzyła konsorcjum z firmą ochroniarską, aby wspólnoty mogły podpisać jedną umowę zarówno na zarządzanie, jak i ochronę. Zakres ochrony obejmuje m.in. stałą lub doraźną ochronę nieruchomości, monitoring wizyjny i działania prewencyjne, interwencje grup patrolowych, sporządzanie dokumentacji i zgłaszanie uwag dotyczących zabezpieczeń. Rozliczenia przedstawiają się w następujący sposób: firma ochroniarska wystawia fakturę spółce (liderowi konsorcjum), a spółka fakturuje wspólnotę, wskazując oddzielnie:
- zarządzanie nieruchomościami – zwolnione z VAT,
- ochronę – opodatkowaną stawką 23 proc. VAT.
Czy świadczenie na rzecz wspólnot mieszkaniowych usług zarządzania dotyczących będących w ich posiadaniu budynków mieszkalnych korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 12 kwietnia 2023 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2023 r. poz. 955; dalej: rozporządzenie)? Czy spółka postąpi prawidłowo wystawiając fakturę na rzecz klientów konsorcjum (wspólnot mieszkaniowych) zarówno za zarządzanie nieruchomościami, jak i usługi ochrony? Czy w związku z otrzymaniem faktur za usługi ochrony od konsorcjanta i ich opłaceniem spółka jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. nr 54 poz. 535; dalej: ustawa o VAT)?
Zwolnienie z VAT
Odnosząc się do pierwszego pytania należy wskazać § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, z którego wynika, że elementem warunkującym prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT dla czynności zarządzania nieruchomościami jest charakter oraz przeznaczenie nieruchomości, w odniesieniu do której ta usługa jest świadczona. Zatem zwolnieniem od podatku VAT objęte są jedynie te usługi zarządzania nieruchomościami, które mieszczą się w grupowaniach PKWiU wymienionych w tym przepisie, a więc dotyczących nieruchomości mieszkalnych i są świadczone na zlecenie, a jednocześnie nie są usługami w zakresie wyceny nieruchomości mieszkalnych. W związku z tym zastosowanie zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia uzależnione jest od mieszkalnego charakteru całej zarządzanej nieruchomości, nie zaś od przeznaczenia poszczególnych, znajdujących się w niej lokali. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy zarządzanie odnosi się nie do nieruchomości jako całości, ale do pojedynczego lokalu znajdującego się w tej nieruchomości. W tej sytuacji bowiem pojedynczy lokal należy traktować jak odrębną nieruchomość.
Z opisu stanu faktycznego wynika, że spółka świadczy usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami na zlecenie na rzecz wspólnot mieszkaniowych. Świadczone usługi będą sklasyfikowane statystycznie pod PKWiU 68.32.11.0 oraz 68.32.12.0. Nieruchomości, które są przedmiotem usług zarządzania, będą mieściły się w PKOB 111, 112 i 113. Należy zatem uznać, że świadczone przez spółkę usług zarządzania nieruchomościami na rzecz wspólnot mieszkaniowych korzystają ze zwolnienia na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z podatku VAT.
Umowa konsorcjum
Na wstępie należy wskazać, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody zawierania umów). Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane ani mieć odrębnej nazwy czy siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował je na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.
Jednocześnie należy wskazać, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika VAT, działającego w takim charakterze. Konsorcjum nie może być uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy, dla potrzeb podatku VAT, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń. Nie zmienia tego okoliczność, że w przypadku umów dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczeń gospodarczych i księgowych, w tym dotyczących podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza, to że działając w jego ramach, powinni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z przepisów o podatku VAT, w tym w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.
W analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, co oznacza, że będą konsorcjanci będą dokonywać tzw. refakturowania nabywanych docelowo na rzecz klientów świadczeń (usług ochrony). Fakt, że faktycznie spółka nie jest konsumentem nabywanych usług ochrony, nie oznacza, że nie wystąpi jako nabywca świadczeń. W niniejszej sprawie wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w świetle której spółka (lider konsorcjum) wystąpi w roli odsprzedającego usługi ochrony nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz ostatecznych nabywców danej usługi (klientów konsorcjum, tj. wspólnot mieszkaniowych). Zatem, w przypadku tych usług ochrony spółka wystąpi najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.
W analizowanej sprawie firma ochroniarska świadczy usługi ochrony na rzecz spółki (lidera konsorcjum) i wystawia na jej rzecz faktury dokumentujące swoje usługi. Natomiast spółka (lider konsorcjum) powinna refakturować te usługi na klientów (wspólnoty mieszkaniowe). Powinna zatem wystawiać faktury dokumentujące świadczone usługi ochrony stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W analizowanej sprawie zarówno spółka, jak i konsorcjant, są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Usługi ochrony (opodatkowane stawką 23 proc.), świadczone przez konsorcjanta na rzecz spółki, są w sposób bezpośredni wykorzystywane przez nią do wykonywania czynności opodatkowanych, gdyż są odsprzedawane (refakturowane) na rzecz wspólnot mieszkaniowych jako opodatkowane podatkiem VAT (stawka: 23 proc.) odpłatne świadczenie usług w oparciu o art. 8 ust. 2a ustawy o VAT.
Zatem należy stwierdzić, że spółka jest uprawiona od odliczenia podatku naliczonego dokumentujących zakup usług ochrony od konsorcjanta, które następnie zostały refakturowane na klienta (tj. wspólnoty mieszkaniowe).
Podsumowanie
Usługi zarządzania nieruchomościami świadczone przez spółkę na rzecz wspólnot mieszkaniowych sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 68.32.11.0 i 68.32.12.0 korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z podatku VAT. Spółka może wystawić na rzecz klientów konsorcjum (tj. wspólnot mieszkaniowych) fakturę dokumentującą zarówno usługi zarządzania nieruchomościami (zwolnione z podatku VAT), jak i usługi ochrony (opodatkowane 23-proc. stawką VAT). Ma również prawo do odliczenia podatku VAT od faktur za usługi ochrony zakupione od konsorcjanta, które następnie zostały przeniesione (refakturowane) na wspólnoty mieszkaniowe.
Marcin Szymankiewicz
doradca podatkowy
